mercoledì 6 gennaio 2016

Nel reverse charge «interno» le sole operazioni imponibili

Principio ribadito nella circolare dell’Agenzia delle Entrate sulla disciplina del settore edile

Il meccanismo del reverse charge “interno” trova applicazione per le sole operazioni imponibili agli effetti dell’IVA.
L’importante principio è ribadito nella circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 37 in materia di reverse charge nel settore edile, pubblicata nella giornata del 22 dicembre 2015.

L’esempio portato è quello di un servizio di pulizia (oggettivamente rientrante nell’ambito applicativo del reverse charge ai sensi dell’art. 17 comma 6 lett. a-ter del DPR 633/72), effettuato all’interno di un edificio in ambito portuale o aeroportuale (e, dunque, soggetto al regime di non imponibilità IVA di cui all’art. 9 comma 1 n. 6 del DPR 633/72).

Per la descritta fattispecie, non vige il reverse charge, in quanto – come indicato nella circolare n. 37/2015 – “il presupposto applicativo dell’inversione contabile è l’imponibilità dell’operazione”.
La fattura dovrà essere emessa recando l’indicazione del titolo di non imponibilità o di esenzione, in ottemperanza a quanto richiesto dall’art. 21 comma 6 lettere b) o c) del DPR 633/72.

Il principio, invero, è conforme con la ratio del meccanismo del reverse charge, il quale è un sistema che mira a contrastare le frodi in settori considerati a rischio, evitando che il cessionario o committente porti in detrazione l’IVA che il cedente o prestatore non provvede a versare all’Erario. Per cui, laddove l’operazione non preveda l’addebito dell’imposta in rivalsa al cessionario o committente (in quanto non imponibile o esente), non sussiste alcun rischio di frode.

Quanto affermato nella circolare n. 37, con riferimento al reverse charge nel settore edile di più recente introduzione, costituisce declinazione di un principio già noto nel sistema impositivo dell’IVA, come attestano le altre disposizioni di cui all’art. 17 del DPR 633/72:
- il comma 5 dell’art. 17 prevede l’inversione contabile per le cessioni imponibili di oro da investimento;
- il comma 6 lett. a-bis dell’art. 17 prevede l’inversione contabile per le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato, abitativi e strumentali, per le quali il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione.

Per quanto riguarda le cessioni di oro da investimento è infatti previsto, in via ordinaria, il regime di esenzione IVA ai sensi dell’art. 10 comma 1 n. 11 del DPR 633/72, mentre l’opzione per il regime di imponibilità “può essere esercitata solo per le cessioni di oro da investimento effettuate nei confronti di soggetti di imposta che agiscono nell’esercizio di imprese, arti o professioni” (cfr. C.M. 16 novembre 2000 n. 207, § 2.1.2).

Tanto vale anche per le cessioni di fabbricati, abitativi e strumentali, per le quali il reverse charge si rende applicabile solamente se la cessione è imponibile su opzione, ai sensi dell’art. 10 comma 1 n. 8-bis e 8-ter del DPR 633/72. Viceversa, per le cessioni di fabbricati in regime di imponibilità IVA “per obbligo” (come, ad esempio, per le cessioni di fabbricati da parte del costruttore entro i 5 anni), l’imposta si applica secondo le modalità ordinarie. In nessun caso, si ha reverse charge per le cessioni di fabbricati “esenti”.

Conclusioni valide anche per lo split payment

Le considerazioni sin qui svolte, tratte dal contenuto della circolare n. 37/2015, sono confinate alle ipotesi di reverse charge “interno” e non riguardano le fattispecie per le quali l’inversione contabile deriva dagli obblighi territoriali (c.d. reverse charge “esterno” ex art. 17 comma 2 del DPR 633/72), ben potendo il cessionario o committente nazionale integrare la fattura ricevuta facendo valere l’eventuale regime di non imponibilità o di esenzione dall’imposta.

Alcuni dubbi potrebbero porsi nel caso delle operazioni di estrazione dal deposito IVA che, sebbene annoverate nel reverse charge “interno”, possono contemplare anche il regime di non imponibilità (si pensi ai beni estratti dal deposito e destinati all’esportazione oppure oggetto di cessione intracomunitaria).

Infine, va osservato che anche per il sistema di “split payment”, così come per il reverse charge nell’edilizia, la speciale modalità di assolvimento dell’IVA non trova fondamento in presenza di operazioni non imponibili o esenti. Come osservato da Assonime, nella circolare n. 34 del 21 dicembre 2015 (§ 3.2), “presupposto per l’applicabilità del sistema in parola, infatti, è l’assoggettamento all’imposta dell’operazione e la conseguente indicazione della stessa nella fattura emessa dal fornitore dell’ente pubblico”.